Кассационное определение СКАД ВС РФ от 14.09.2022 № 5-КАД22-37-К2 по административному исковому заявлению АО «ДПП-Плаза»

ВС РФ дал ориентиры в доказывании фактического использования здания для целей налогообложения

Кассационное определение СКАД ВС РФ от 14.09.2022 № 5-КАД22-37-К2 по административному исковому заявлению АО «ДПП-Плаза».

Суд рассмотрел налоговый спор, в котором требовалось установить, здание эксплуатировалось как административное или же как офисное. Наши эксперты комментируют решение СКАД ВС РФ и поясняют, как определить фактическое использование объекта недвижимости и какие доказательства считаются допустимыми.

Фабула дела

Общество обжаловало в суде включение нежилого здания в Перечень объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как их кадастровая стоимость, на 2015 г.¹ (далее – Перечень) в связи с его определением как административно-делового центра.

Налогоплательщик указал:

• нежилое здание расположено на земельном участке с видом разрешенного использования «для строительства административного здания и его последующей эксплуатации». Аналогичное использование предусмотрено договором аренды участка;
• по смыслу ст. 378.2 НК РФ (см. текст во врезке) включение в Перечень возможно, если вид разрешенного использования земельного участка предусматривает размещение не любого здания административного назначения, а именно офисного здания делового (административного, коммерческого) назначения.

Представители правительства Москвы, напротив, считали, что:

• здание включено в Перечень не только по виду разрешенного использования земельного участка, но и по фактическому его использованию;
• налоговое законодательство не содержит требований прямого или буквального совпадения вида разрешенного использования земельного участка, на котором располагается спорный объект, с формулировками ст. 378.2 НК РФ;
• при включении в Перечень спорного здания уполномоченный орган располагал достаточными сведениями об использовании здания для размещения офисов, торговых объектов, о чем свидетельствует акт обследования Госинспекции по недвижимости г. Москвы, а также информация из Интернета о сдаче помещений в спорном здании под офисы.

Решения судов

Суд первой инстанции согласился с тем, что вид разрешенного использования земельного участка допускает правовую неопределенность в режиме использования нежилого здания, расположенного на этом участке. Однако отказал в удовлетворении требований общества, посчитав, что при наличии акта Госинспекции по недвижимости г. Москвы об использовании более 20% площади здания под размещение офисов, а также сведений о его фактическом использовании у правительства Москвы имелись основания для того, чтобы отнести его к числу административно-деловых центров и, как следствие, включить в Перечень для целей налогообложения.

Апелляция и кассация отменили решение суда первой инстанции, указав, что при составлении акта Госинспекции по недвижимости г. Москвы было допущено нарушение Порядка определения вида фактического использования зданий (строений, сооружений) и нежилых помещений для целей налогообложения². Поэтому данный акт не имеет доказательственной силы.

Позиция Верховного Суда РФ

СКАД ВС РФ пришла к следующим выводам.

1. Здание отнесено к административно-деловому центру по виду разрешенного использования земельного участка, который допускает правовую неопределенность в режиме использования расположенного на нем нежилого объекта недвижимости (допускает эксплуатацию в качестве как административного, так и офисного здания одновременно), и не могло быть включено в Перечень по виду разрешенного использования без учета сведений о фактическом использовании. В экспликации к его поэтажному плану помещения в нем поименованы как «учрежденческие», что не тождественно понятию «офисные». Земельный участок, согласно договору аренды, предоставлен для строительства административного здания и его последующей эксплуатации.

2. Суды апелляционной и кассационной инстанций разумно не приняли в качестве доказательства фактического использования здания акт Госинспекции по недвижимости г. Москвы, так как он составлен формально, со слов сотрудника охраны объекта. Фотосъемка помещений не проводилась, к акту обследования приложено пять фотоснимков, на которых отображен фасад здания, без привязки к конкретным этажам и помещениям.

3. Вместе с тем суды не дали оценку доводам ответчика о составлении акта без доступа в здание по уважительной причине – вследствие злоупотребления истцом правами собственника. Это обусловило получение из открытых источников информации о том, что в здании находится ряд организаций, о сдаче в аренду комнат, об использовании собственником своего имущества в качестве офисного особняка. Суды не выяснили, имелись ли обстоятельства, препятствующие доступу работников Госинспекции в здание; не истребовали договоры аренды помещений, которые могли бы подтвердить или опровергнуть соответствие объекта условиям, установленным НК РФ и необходимым для включения его в Перечень.

Принятые по делу судебные акты отменены, дело направлено в первую инстанцию на новое рассмотрение.

Комментарии

А.В. Коневский,
партнер, руководитель практики земельного права, строительства и недвижимости «Пепеляев Групп»

В рассмотренном деле ВС РФ затронул два важных вопроса. Как соотносятся понятия «административное здание» и «офис / офисное здание»? Какие доказательства признаются допустимыми для целей подтверждения фактического использования объекта недвижимости?

Виды разрешенного использования не могут служить однозначным доказательством размещения на земельном участке офисных зданий делового (административного, коммерческого) назначения. Чтобы ответить на вопрос, относится ли объект налогообложения к административно-деловому центру, надо установить вид его фактического использования³.

Судебная практика противоречива в разграничении между зданием административного значения (административным зданием) и офисным зданием административного значения (офисом, офисным зданием). Это может вызвать трудности в определении цели использования.

Суды указывают, что понятие «административное здание» не исключает размещения офисов, однако само по себе не свидетельствует об использовании объекта в офисных целях. Признаком административного здания, помимо прочего, считается использование для размещения объектов умственного труда и непроизводственной сферы деятельности. В свою очередь, признаком офиса – самостоятельная деловая и коммерческая деятельность⁴. К этому определению также можно добавить, что такая деятельность прямо или косвенно не связана с обеспечением производственной деятельности предприятия и не является ее этапом⁵. О том, что помещения используются под офисы, может свидетельствовать, например, их сдача в аренду⁶.

В рассматриваемом деле правообладатель, по утверждениям правительства г. Москвы, предоставлял помещения в аренду третьим лицам. С учетом текущей правовой позиции это обстоятельство может указывать на использование помещений в качестве офиса. Соответственно, ВС РФ поступил корректно, отправив дело на новое рассмотрение.

О том или ином фактическом использовании могут свидетельствовать:

• акт Госинспекции. Такой акт является доказательством, которое кладется в основу включения объектов в Перечень, но зачастую он обладает значительными недостатками, позволяющими оспорить его далее;
• экспликация к поэтажным планам. Например, к типу «учрежденческие» отнесены помещения и комнаты, имеющие такие характеристики, как «уборная», «коридор», «помещение подсобное», «мастерская», «кладовая», «кабинет», «тамбур», «шкаф», «секретарь», «служебное», «архив», «сход в подвал», «клетка лестничная»⁷. В таком случае «учрежденческие» помещения обеспечивают производственную деятельность;
• фототаблица помещений (вместе с планом этажей здания, фотографиями помещений). По ним можно увидеть, как фактически используются помещения⁸. Однако еще более существенным для суда может стать нотариальный осмотр здания⁹.

Установление фактического использования здания имеет ключевое значение для расчета налоговой базы. В основе лежит определение понятия «офис, офисные помещения». А признаком офиса служит то, что в нем осуществляется самостоятельная деловая и коммерческая деятельность, которая прямо или косвенно не связана с обеспечением производственной деятельности и не является ее этапом.

Рассматриваемое Определение СКАД ВС РФ – логичное продолжение правовой позиции КС РФ, изложенной в Постановлении от 12.11.2020 № 46-П. Согласно этой позиции, недопустимо включение объекта в Перечень объектов, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость, исключительно по виду разрешенного использования предоставленного в аренду земельного участка в случае установления нескольких видов его допустимого использования.

Такой подход основан на конституционных принципах формальной определенности налогового законодательства, экономической обоснованности налогов (зависимости налоговых обязательств от результатов экономической деятельности), поддержания доверия к действиям властей, законного и справедливого налогообложения. А это подразумевает отсутствие обязанности платить налоги в размере большем, чем предусмотрено законом. Фискальные обязательства, включая базу по конкретному налогу, пусть и отнесенные подп. 1 п. 4 ст. 378.2 НК РФ к условиям землепользования и градостроительного дела, определяет прежде всего налоговый закон, который и должен отвечать конституционным критериям правомерного налогообложения.

В связи с этим и с учетом цели рассматриваемого правового регулирования переход к более справедливому распределению налоговой нагрузки посредством увеличения ее уровня именно в отношении объектов коммерческой недвижимости, возложение повышенного налогового бремени, когда вид разрешенного использования земельного участка предусматривает возможность размещения на нем не только офисного здания делового, административного и коммерческого назначения, но и любого другого здания с иным назначением, нарушает права и законные интересы налогоплательщика. Ограничение его прав в виде роста налоговых изъятий из имущества безотносительно назначения и (или) фактического использования размещенных на земельном участке зданий, а также реальной доходности недвижимости должно признаваться недопустимым.

Исходя же из позиции ВС РФ, сказанное относится не только к случаям, когда установлены несколько видов разрешенного использования арендуемого налогоплательщиком земельного участка, лишь один из которых предусматривает размещение коммерческой недвижимости. Принципы экономически обоснованного, равномерного и справедливого налогообложения, учитывающего реальные хозяйственные свойства недвижимости, в равной степени обязательны к применению и в ситуациях, когда установлен только один вид разрешенного использования земельного участка, который, однако, не позволяет с достоверностью определить режим использования расположенного на нем нежилого объекта недвижимости (допуская при этом, что административное здание не во всех случаях является офисным).

Одновременно целям правовой определенности служит и выбор способов, которыми доказывается фактическое использование недвижимости, видов допустимых доказательств, способов их сбора, в том числе с учетом полномочий суда по истребованию доказательств.

Но активная роль суда в сборе доказательств не должна подменять полномочия уполномоченного органа на осуществление контрольных мероприятий и допустима лишь при наличии объективных препятствий для реализации регулятором своих полномочий. Этот вывод вытекает из позиции ВС РФ, призвавшего нижестоящие инстанции изучить вопрос об уважительности причин, по которым воспрепятствовано доступу работников Госинспекции в здание вследствие того, что компания злоупотребила правами собственника. Полагаем, при отсутствии таких уважительных причин ходатайства сторон в рамках судебного процесса об истребовании судом доказательств должны оставаться без удовлетворения.